Jak wyliczyć odpis aktualizujący zapasy zalegające?
Pewnie niejednokrotnie zetknęliśmy się z zagadnieniem odpisów aktualizujących zapasy zalegające. Jest to jeden z trudniejszych obszarów rachunkowości, choć pewnie nie tak skomplikowany, jak wyliczenie podatku dochodowego odroczonego czy sprawozdania z przepływów pieniężnych. Przeczytaj poniższy artykuł i sprawdź jak obliczyć wartość odpisu aktualizującego wartość należności.
Co należy wiedzieć o odpisach aktualizujących rzeczowe aktywa obrotowe – jak go wyliczyć i jak zaksięgować?
Czym są rzeczowe aktywa obrotowe?
Zacznijmy od początku, a więc od ustalenia, czym są zapasy według polskiego prawa bilansowego. Ustawa o rachunkowości definiuje je (rzeczowe aktywa obrotowe) jako materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym. W przypadku, gdy zapasy stają się zalegające lub trudne do sprzedaży, konieczne może być przeprowadzenie aktualizacji wartości aktywów niefinansowych, biorąc pod uwagę przewidywane korzyści ekonomiczne i możliwy stopień nieściągalności należności związanych z tymi zapasami.
Rzeczowe aktywa obrotowe mogą obejmować także zapasy przeterminowane, które wymagają dokonania odpisu aktualizującego. W takiej sytuacji przedsiębiorstwo jest zobowiązane do obniżenia wartości tych aktywów, uwzględniając aktualizację ich wartości zgodnie z ceną sprzedaży netto, która może być niższa od wartości księgowej. Podobnie, w przypadku zapasów, których sprzedaż jest obarczona dużym stopniem prawdopodobieństwa nieściągalności, przedsiębiorstwo musi podjąć odpowiednie działania w celu zaspokojenia kosztów postępowania upadłościowego, w tym poprzez uwzględnienie ich w procesie restrukturyzacyjnym lub w wyniku ogłoszenia upadłości.
Często zdarza się, że zapasy wymagają zmiany wyceny w związku z tytułem trwałej utraty wartości, szczególnie gdy na skutek oddalenia wniosku o restrukturyzację przedsiębiorstwa wartość zapasów musi być ponownie oszacowana. W takim przypadku wartość zapasów i związane z nimi należności aktualizuje się, aby zachować spójność w raportowaniu finansowym.
Podstawa dokonywania odpisów
Poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty), z zachowaniem zasady ostrożności. W szczególności należy w tym celu w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, uwzględnić m. in. zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym również dokonywane w postaci odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych.
Ponadto składniki rzeczowych aktywów obrotowych mogą być na dzień nabycia lub wytworzenia ujmowane w księgach rachunkowych w cenach przyjętych do ewidencji, z uwzględnieniem różnic między tymi cenami a rzeczywistymi cenami ich nabycia albo zakupu, albo kosztami wytworzenia.
Na dzień bilansowy wartość składników rzeczowych aktywów obrotowych, wyrażoną w cenach ewidencyjnych, doprowadza się do poziomu cen zakupu (materiały i towary) lub bezpośrednich kosztów wytworzenia (produkcja w toku) lub cen nabycia Nie dotyczy to produktów gotowych, produktów w toku i półproduktów, jeżeli do ich ewidencji stosuje się koszty planowane, w tym normatywne, różnice zaś między planowanymi a rzeczywistymi kosztami wytworzenia są nieznaczne.
Stosowane do wyceny na dzień bilansowy ceny nabycia albo zakupu, albo planowane koszty wytworzenia nie mogą być jednak wyższe od cen sprzedaży netto tych składników.
Zatem odpisy aktualizujące zapasy należy dokonywać w dwóch przypadkach:
- w związku z utratą wartości lub
- w związku z wyceną do cen sprzedaży netto zamiast do cen nabycia/zakupu lub kosztu wytworzenia.
Zapas wolnorotujący
Jeśli uznamy dane rzeczowe aktywa obrotowe za wolnorotujące, możemy dokonać odpisu na podstawie tego, co działo się w przeszłości. Dla tego celu najwygodniej zastosować prosty wzór, uzależniający wartość odpisu od takich czynników, jak zapasy zalegające oraz zapasy spisane.
Załóżmy, że mamy do czynienia z materiałem, który zalega na magazynie dłużej niż 1 rok (informację o tym możemy uzyskać z raportu wiekowania zapasów lub innego równorzędnego dokumentu). Jego wartość księgowa na bilansie zamknięcie (31.12.2013) wynosi 10 tys. zł, na bilansie otwarcia (31.12.2012) była równa 15 tys. zł. Przyjmijmy również, że wartość zezłomowana w 2013 wynosi 1 tys. zł.
Odpis wyliczyć można w dwóch kolejnych krokach:
- ustalamy wielkość % odpisu
- % odpis = (10 tys. + 1 tys.) / 15 tys. x100% = 73,3%
- ustalamy wartość (kwotową) odpisu
- 73,3% x 10 tys. = 7,3 tys. zł
Zatem odpis aktualizujący w omawianym przypadku wynosi 7,3 tys. zł. Metoda prosta, ale bardzo skuteczna w wielu sytuacjach, a przy tym pozwala zaoszczędzić sporo czasu.
Cena sprzedaży niższa od ceny ewidencyjnej
Jeśli mamy natomiast do czynienia z sytuacją, w której cena sprzedaży zapasu jest niższa od ceny ewidencyjnej, powinniśmy dokonać odpisu aktualizującego w wysokości tej różnicy.
Załóżmy, że wartość księgowa wybranego towaru wynosi 5 tys. zł. Jednostka posiada 1.000 szt. tegoż towaru. Cena sprzedaży jest równa 4 zł za sztukę.
Odpis aktualizujący jest zatem równy 1 tys. zł.(tj. 5 tys. – 1.000 szt. x 4 zł/szt.).
Ujęcie w księgach
Odpis aktualizujący jest księgowany w rachunku wyników jako pozostałe koszty operacyjne (Wn) w korespondencji z kontem odpisu aktualizującego wartość zapasów (Ma).
Jednakże poprawne ujęcie w księgach rachunkowych odpisów aktualizujących zapasy jest uwarunkowane przyjętym sposobem ewidencji. Przypomnijmy, że kierownik jednostki, uwzględniając rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych posiadanych przez jednostkę, podejmuje decyzję o stosowaniu jednej z następujących metod prowadzenia kont ksiąg pomocniczych dla tych grup składników:
- ewidencję ilościowo-wartościową, w której dla każdego składnika ujmuje się obroty i stany w jednostkach naturalnych i pieniężnych,
- ewidencję ilościową obrotów i stanów, prowadzoną dla poszczególnych składników lub ich jednorodnych grup wyłącznie w jednostkach naturalnych. Wartość stanu wycenia się przynajmniej na koniec okresu sprawozdawczego, za który następują rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego, dokonane na podstawie danych rzeczywistych,
- ewidencję wartościową obrotów i stanów towarów oraz opakowań, prowadzoną dla punktów obrotu detalicznego lub miejsc składowania, której przedmiotem zapisów są tylko przychody, rozchody i stany całego zapasu,
- odpisywania w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy.
Załóżmy, że w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji rzeczowych aktywów obrotowych stwierdzono wady na zapasach, w związku z czym podjęto decyzję o obniżeniu ceny z 2 tys. zł do 1,8 tys. zł.
Wartość 0,2 tys. zł powinniśmy zatem zaksięgować po stronie Wn konta pozostałe koszty operacyjne, natomiast po stronie Ma zapis znajdzie się na koncie zespołu 3 odpisy aktualizujące.
Odpis aktualizujący a KUP
Odpisy aktualizujące wartość rzeczowych aktywów obrotowych nie są uznawane za koszt uzyskania przychodów – stają się nimi z chwilą ich sprzedaży lub przeznaczenia do zużycia. Ważne jest, aby przedsiębiorstwo dokładnie monitorowało zapasy, które mogą wymagać odpisu aktualizującego, szczególnie w przypadku należności przeterminowanych lub tych, o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności.
W przypadku zapasów, które zostały objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym, należy szczególnie uwzględnić wartość rynkową tych aktywów, biorąc pod uwagę możliwy wpływ na przyszłe korzyści ekonomiczne. Odpisy aktualizujące mogą również zostać zastosowane w sytuacjach, w których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego, zwłaszcza gdy wartość zapasów została zaktualizowana w wyniku zmian w sytuacji finansowej dłużnika lub w przypadku, gdy otwarte zostało postępowanie upadłościowe, a majątek dłużnika nie pozwala na pełną spłatę należności.
Należy również pamiętać, że odpisy aktualizujące stanowią część pozostałych przychodów operacyjnych, ale nie są bezpośrednio związane z przychodami finansowymi. Takie odpisy muszą być dokładnie udokumentowane w księgach rachunkowych i odpowiadać rzeczywistej wartości zapasów, z uwzględnieniem ich aktualnej wartości, która może ulec zmianie w zależności od postępującego procesu restrukturyzacyjnego lub stanu należności kwestionowanych.
Najczęściej popełniane błędy
Najczęściej spotykane jest zawyżenie wyceny zapasów. Często nie aktualizuje się wyceny zapasów wolnorotujących lub niepełnowartościowych (w myśl zasady „jakoś to sprzedamy”), zapomina się o odniesieniu cen ewidencyjnych do cen sprzedaży netto, natomiast szacunki odpisów dokonywane są w oderwaniu od rzeczywistości, nie są powiązane z rzeczywistymi wartościami spisywanych składników oraz okresem "przydatności" zapasów.
Zatem jeśli nie jesteśmy pewni co do wysokości dokonanego odpisu, można skorzystać z pomocy ekspertów lub profesjonalnych systemów eksperckich liczących te odpisy, które dostępne są na rynku.
Zasady aktualizacji wartości aktywów w kontekście odpisów aktualizujących
Aktualizacja wartości aktywów finansowych jest jednym z kluczowych elementów przy dokonywaniu odpisów aktualizujących zapasy. W przypadku zapasów, które uległy obniżeniu wartości lub zostały zaklasyfikowane jako zalegające, ich wartość należy dostosować do poziomu rzeczywistej sprzedaży netto. W przypadku zapasów przeterminowanych, należy uwzględnić stopień prawdopodobieństwa spłaty należności i aktualizację ich wartości zgodnie z rzeczywistym stanem rynku. Należy także wziąć pod uwagę zmniejszenie wartości zapasów związane z nieściągalnymi należnościami, szczególnie w sytuacjach, w których w toku postępowania upadłościowego może wystąpić trudność w odzyskaniu należnych kwot.
Postępowanie restrukturyzacyjne a proces aktualizacji wartości zapasów
W przypadku otwartego postępowania restrukturyzacyjnego, firmy mogą stanąć przed koniecznością dokonania odpisu aktualizującego zapasy, które nie są już w pełni wartościowe. Należy uwzględnić zarówno ocenę sytuacji majątkowej dłużnika, jak i przewidywane korzyści ekonomiczne z kontynuowania działalności. W takich przypadkach należy dokonać wyceny aktywów zgodnie z ich aktualną wartością godziwą, uwzględniając zarówno cenę sprzedaży, jak i inne zabezpieczenia należności. Zmiana wartości zapasów w toku postępowania restrukturyzacyjnego może mieć wpływ na wysokość odpisów aktualizujących oraz na bilans firmy, dlatego ważne jest systematyczne monitorowanie stanu majątku przedsiębiorstwa.
Wyzwania związane z księgowaniem odpisów aktualizujących w sytuacji niemożności odzyskania należności
Zarządzanie odpisami aktualizującymi w sytuacjach, w których dochodzi do niemożności odzyskania należności, staje się kluczowym elementem procesu księgowania. W przypadku, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo nieściągalności należności, należy dokonać odpowiedniego odpisu aktualizującego, uwzględniając również zaległości z tytułu dostaw, które mogą być uznane za nieściągalne. Zastosowanie tego odpisu wpływa na pełną wysokość należności, a w przypadku oddalenia wniosku o odpis, może stanowić istotny element rozliczenia podatkowego w danym okresie. Księgowanie odpisu w odpowiednich pozycjach rachunkowych pomaga firmom zachować przejrzystość i zgodność z zasadami rachunkowości.
Podsumowanie - kluczowe aspekty odpisów aktualizujących zapasy
Odpisy aktualizujące zapasy zalegające stanowią istotny element rachunkowości, szczególnie w przypadku zapasów, które utraciły swoją wartość rynkową lub stały się przeterminowane. W takich sytuacjach należy dokonać ich aktualizacji do wartości sprzedaży netto, uwzględniając zarówno cenę zakupu, jak i przewidywane korzyści ekonomiczne związane z ich dalszą sprzedażą.
W przypadku zapasów objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym, wartość tych aktywów powinna być odpowiednio oszacowana, uwzględniając całości przewidywanych korzyści ekonomicznych i stopień prawdopodobieństwa odzyskania należności. Należy także brać pod uwagę, że odpisy aktualizujące mogą być konieczne, gdy długotrwałe zaległości związane z należnościami postawionymi w sytuacji niemożności spłaty w umownej kwocie wymaganej zapłaty, szczególnie w przypadkach, gdy zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne.
W procesie księgowania odpisów aktualizujących, ważne jest dokładne monitorowanie sytuacji finansowej dłużnika, w tym analiza różnego rodzaju należności stanowiących część majątku dłużnika oraz wyceny aktywów na dzień bilansowy. Wartość należności aktualizuje się, biorąc pod uwagę zarówno przewidywaną spłatę, jak i sytuację rynkową zapasów. Księgowanie odpisów w odpowiednich pozycjach rachunkowych zapewnia transparentność i zgodność z zasadami rachunkowości, co jest kluczowe dla prawidłowego rozliczenia w danym okresie.
